Свиток: НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДА ТОПЛИВНО-ЭНЕРГЕТИЧЕСКИХ РЕСУРСОВ ПРИ ОТСУТСТВИИ УСТАНОВЛЕННЫХ НОРМ
НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РАСХОДА ТОПЛИВНО-ЭНЕРГЕТИЧЕСКИХ РЕСУРСОВ ПРИ ОТСУТСТВИИ УСТАНОВЛЕННЫХ НОРМ
В том случае, если суммарное годовое потребление топливно-энергетических ресурсов (далее - ТЭР) организацией превысит за 2017 год 100 тонн условного топлива (т у. т.), то сверхнормативным для нее будет весь объем потребленных ТЭР, а не показатель их превышения над 100 т у. т. в год, так как:
1) в такой ситуации у организации вообще отсутствуют какие-либо нормы расхода ТЭР, которые должны были быть разработаны организацией, то есть установлены в соответствии с законодательством;
2) при отсутствии установленных норм (условно можно сказать, что норма расхода ТЭР составляет 0 т у. т.) весь объем потребленных ТЭР будет считаться объемом ТЭР, потребленным сверх норм, который нельзя будет учесть в 2017 году при определении облагаемой налогом прибыли.
пример ситуация Пример 1
В 2016 году суммарный годовой объем потребления ТЭР у организации составил 90 т у. т.
Предполагая, что в 2017 году объем потребленных ТЭР не превысит объем потребленных ТЭР в 2016 году, организация не стала разрабатывать и утверждать нормы расхода ТЭР на 2017 год.
По факту общий объем потребления ТЭР за 2017 год составил 125 т у. т., в том числе:
• в I квартале - 35 т у. т.;
• в II квартале - 25 т у. т.;
• в III квартале - 30 т у. т.;
• в IV квартале - 35 т у. т.
Организация имеет расход ТЭР сверх установленных норм, всю стоимость которых нельзя учесть при налогообложении прибыли за 2017 год.
В соответствии с пп.1, 2 ст.143 НК в 2017 году:
• налоговым периодом налога на прибыль признается календарный год;
• отчетным периодом налога на прибыль признается календарный квартал, если иное не установлено частью второй п.2 ст.143 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).
Налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль по итогам истекшего отчетного периода представляется плательщиком в налоговые органы не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, независимо от наличия либо отсутствия объектов налогообложения, если иное не установлено частью третьей п.3 ст.143 НК, пп.6 и 7, частью второй п.8 ст.143 НК (часть вторая п.3 ст.143 НК).
Налоговая декларация (расчет) по налогу на прибыль за истекший налоговый период представляется не позднее 20 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (часть третья п.3 ст.143 НК).
Таким образом, определение налоговой базы по налогу на прибыль осуществляется налогоплательщиком:
• по итогам каждого календарного квартала (отчетного периода);
• по итогам календарного года (по окончании налогового периода).
В I, I-II и I-III кварталах 2017 г. у организации хоть и отсутствовали разработанные и согласованные нормы расхода ТЭР, она не превысила 100 т.у.т, то есть такая организация при представлении налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль за первые три отчетных периода 2017 года (за I, II и III кварталы 2017 г.) находилась в положении, когда необходимость разработки и согласования норм расхода топлива у нее отсутствовала, так как суммарное потребление ТЭР организацией не превышало 100 т у. т.
На основании изложенного:
1) за I квартал 2017 г. организация вправе включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении, стоимость потребленных ТЭР в объеме 35 т у. т.;
2) за I-II кварталы 2017 г. организация вправе была включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении, стоимость потребленных ТЭР в объеме 60 т у. т. (35 + 25);
3) за I-III кварталы 2017 г. организация вправе включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении, стоимость потребленных ТЭР в объеме 90 т у. т. (35 + 25 + 30);
4) за I-IV кварталы 2017 г. организации следует сделать расчетную корректировку и исключить из состава затрат, учитываемых при налогообложении, всю стоимость потребленных ТЭР за 2017 год в объеме 125 т у. т. (35 + 25 + 30 + 35).
При этом представления уточненных налоговых деклараций (расчетов) по налогу на прибыль за I, II и III кварталы 2017 г. в данной ситуации не требуется.
Данный вывод основан на требованиях ст.63 НК, согласно которой:
• при обнаружении в налоговой декларации (расчете), поданной за прошлый налоговый период либо за прошлый отчетный период текущего налогового периода, неполноты сведений или ошибок плательщик (иное обязанное лицо) должен внести изменения и (или) дополнения в налоговую декларацию (расчет), за исключением случаев, предусмотренных частью пятой п.8 ст.63 НК (часть первая п.8 ст.63 НК);
• если в отношении налога, сбора (пошлины), исчисляемых нарастающим итогом с начала налогового периода, неполнота сведений или ошибки обнаружены за отчетный период прошлого налогового периода, то изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете) за прошлый налоговый период. При обнаружении неполноты сведений или ошибок за прошлый отчетный период текущего налогового периода изменения и (или) дополнения отражаются в налоговой декларации (расчете), представляемой за очередной отчетный период текущего налогового периода (часть третья п.8 ст.63 НК).
Аналогичный порядок действий применяется организацией и в ситуациях, когда расход ТЭР превысил 100 т у. т. не только в IV квартале 2017 г., но и в предыдущих кварталах календарного года, то есть в предыдущих отчетных периодах.
пример ситуация Пример 2
В 2016 году суммарный годовой объем потребления ТЭР у организации составил 90 т у. т.
Предполагая, что в 2017 году объем потребленных ТЭР не превысит объем потребленных ТЭР в 2016 году, организация не стала разрабатывать и утверждать нормы расхода ТЭР на 2017 год.
Общий объем потребления ТЭР за 2017 год составил 214 т у. т., в том числе:
• за I квартал - 55 т у. т.;
• за II квартал - 44 т у. т.;
• за III квартал - 50 т у. т.;
• за IV квартал - 65 т у. т.
Организация имеет расход ТЭР сверх установленных норм, всю стоимость которых нельзя учесть при налогообложении прибыли за 2017 год.
В I и I-II кварталах 2017 г. у организации хоть и отсутствовали разработанные и согласованные нормы расхода ТЭР, она не превысила 100 т.у.т, то есть организация при представлении налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль за I и II кварталы 2017 г. находилась в положении, когда необходимость разработки и согласования норм расхода топлива у нее отсутствовала, так как суммарное потребление ТЭР организацией не превышало 100 т у. т.
На основании изложенного:
1) за I квартал 2017 г. организация вправе была включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении, стоимость потребленных ТЭР в объеме 55 т у. т.;
2) за I-II кварталы 2017 г. организация вправе была включить в состав затрат, учитываемых при налогообложении, стоимость потребленных ТЭР в объеме 99 т у. т. (55 + 44);
3) за I-III кварталы 2017 г. организации следует сделать расчетную корректировку и исключить из состава затрат, учитываемых при налогообложении, всю стоимость потребленных ТЭР за январь - сентябрь 2017 г. в объеме 149 т у. т. (55 + 44 + 50);
4) за I-IV кварталы 2017 г. организация также не учитывает при налогообложении стоимость всего объема ТЭР, потребленного за 2017 год в размере 214 т у. т. (55 + 44 + 50 + 65).
12.09.2017
Виктор Статкевич, аудитор